ЩОДО ВИЗНАЧЕННЯ СКЛАДОВИХ ЧАСТИН ПОДАТКОВОГО ОБОВ’ЯЗКУ
03.04.2011 16:38
Author: Дуравкін Павло Михайлович, кандидат юридичних наук, асистент кафедри фінансового права, Національний університет «Юридична академія України імені Ярослава Мудрого»
[Administrative law. Administrative judicial law. Custom and tax law. Municipal law]
Прийняття Податкового кодексу України (далі – ПК України) призвело до нормативно-правового закріплення однієї з ключових категорій податкового права – податкового обов’язку, поняття якого раніше не застосовувалось у податковому законодавстві України. Одночасно із набранням чинності статтею 36 ПК України, в якій закріплено визначення та характерні риси податкового обов’язку, виникла й необхідність змістовного аналізу ухваленої законодавцем конструкції. Значимість податкового обов’язку важко недооцінювати, з ним пов’язана динаміка самих податкових правовідносин, існування яких навряд чи може мати сенс без його наявності. Нормативно закріплене визначення податкового обов’язку (пункт 36.1 статті 36 ПК України) ототожнює його із обов’язком платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору [3] (виокремлено – П.Д.). Зазначене може викликати питання щодо наявності в цьому визначенні одного або трьох обов’язків, адже обчисленню, декларуванню та/або сплаті кореспондує обов’язок (однина), а не обов’язки платника податків. Ускладнює вирішення даного питання норма пункту 38.1 статті 38 ПК України, відповідно до якої виконанням податкового обов’язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов’язань у встановлений податковим законодавством строк [3] (виокремлено – П.Д.). У даному разі, податковий обов’язок пов’язується тільки зі сплатою, при чому не податків та зборів, а податкових зобов’язань. Отже, існує невідповідність між законодавчо закріпленим визначенням податкового обов’язку та законодавчо закріпленим змістом його виконання. Уявляється, що формулювання «та/або» у наведеному визначенні податкового обов’язку можна тлумачити на користь охоплення ним трьох обов’язків: по-перше, з обчислення, декларування та сплати; по-друге, з обчислення і декларування; по-третє, зі сплати. Напевно, саме останнього і стосується пункт 38.1 статті 38 ПК України. Вбачається, що дана норма потребує змін, і має передбачати виконання податкового обов’язку не лише як сплати, при цьому, не податкового зобов’язання, а податків і зборів, а як сукупності обов’язків платника податків. У свою чергу, в статті 16 ПК України закріплено перелік обов’язків платника податків, що зумовлює необхідність визначення їх співвідношення із категорією податкового обов’язку. Доречно відмітити, що у науково-практичному коментарі до статті 36 ПК України вказується, що податковий обов’язок у широкому значенні включає: 1) обов’язок з ведення податкового обліку; 2) обов’язок щодо сплати податків і зборів; 3) обов’язок з податкової звітності. При цьому, у коментарі до статті 16 ПК України звертається увага на доцільність виокремлення певних груп обов’язків платників: 1) з податкового обліку; 2) щодо сплати податків; 3) з податкової звітності [2, с. 59, 60, 87]. Отже, можна припустити, що податковий обов’язок та обов’язки платника податків співвідносяться як загальне та окреме, тобто останні є елементами вказаних трьох складових податкового обов’язку у широкому розумінні. Дійсно, аналіз статті 16 ПК України дозволяє певним чином згрупувати, закріплені в ній обов’язки платника податків. Перш за все можна встановити склад обов’язку з податкового обліку. При цьому, необхідно враховувати, що його виконання передбачає як облік платників податків, так і облік об’єктів оподаткування [1, с. 749]. Відповідно, до цього блоку податкового обов’язку можна віднести обов’язки платника податків закріплені в підпунктах 16.1.1, 16.1.2, 16.1.10 та 16.1.11 пункту 16.1 статті 16 ПК України. Це ті обов’язки, які полягають у постановці на облік у контролюючих органах (облік платників податків), веденні обліку доходів і витрат (облік об’єктів оподаткування), а також повідомленні контролюючих органів про ліквідацію або реорганізацію, зміну місцезнаходження або місця проживання (облік платників податків). Наступне, це безпосередньо сплата податків і зборів, обов’язок щодо якої міститься у підпункті 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України. На перший погляд даний обов’язок є цілком сформованим, має завершений характер за кількісними показниками, і навряд чи може бути доповнений якимось обов’язком. Однак, у випадку прострочення сплати податків і зборів відбувається виникнення податкового боргу, а отже й обов’язку з його погашення. Вбачається, що останній потребує закріплення в переліку обов’язків платника податків, як доповнення обов’язку зі сплати податків і зборів. Адже наявність такого явища як «податковий борг» визнається (зокрема, в підпункті 14.1.175 пункту 14.1 статті 14 ПК України дається визначення податкового боргу), але обов’язок з його погашення не відображений у переліку обов’язків платника податків. Даний обов’язок пов'язаний зі сплатою податків і зборів, але не тотожній йому, оскільки погашення податкового боргу стосується сплати ще й штрафних санкцій, а також пені. Ще одна складова податкового обов’язку стосується податкової звітності. До цієї групи можна віднести обов’язки платника податків, закріплені у підпунктах 16.1.2, 16.1.3, 16.1.5-16.1.7 та 16.1.12 пункту 16.1 статті 16 ПК України. У той же час, якщо стосовно складання та подання звітності (підпункти 16.1.2, 16.1.3) навряд чи можуть виникнути якісь спірні питання, окрім того, що їх доцільніше було б закріпити в рамках одного підпункту, то стосовно деяких інших обов’язків хотілося б зробити певні зауваження. Зокрема, обов’язки закріплені в підпунктах 16.1.5-16.1.7, а також 16.1.12 пункту 16.1 статті 16 ПК України уявляється допустимим об’єднати в один, який би стосувався надання контролюючим органам інформації, пов’язаної з обчисленням та сплатою податків і зборів, а також збереження такої інформації. У даному разі слід звернути увагу на зв'язок означеної інформації з обчисленням та сплатою податків і зборів. Вказівка на такий зв'язок існує і в підпункті 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 ПК України, яким встановлюється обов’язок подавати до контролюючих органів декларації, звітність та інші документи, пов’язані з обчисленням і сплатою податків та зборів [3]. Виходячи з цього, звітність має безпосередній зв'язок з інформацією щодо обчислення та сплати податків і зборів, а отже означені обов’язки також відносяться до групи обов’язків з податкової звітності. Ще декілька обов’язків платника податків стосуються виконання ним законних вимог контролюючих органів, не перешкоджання їх законній діяльності, а також допуску їх посадових осіб до відповідних приміщень, територій (підпункти 16.1.8, 16.1.9, 16.1.13 пункту 16.1 статті 16 ПК України). Уявляється, що дії контролюючих органів, передбачені в означених підпунктах, можуть стосуватись перевірки належного виконання платником податків всіх складових податкового обов’язку у широкому розумінні. Адже під час здійснення контрольних заходів можуть бути виявлені порушення обліку доходів і витрат, постановки на облік в контролюючих органах, повноти та своєчасності сплати податків і зборів, правильності складання та подання звітності. Разом із тим, обов’язки платника податків, закріплені в означених підпунктах, вбачається можливим об’єднати в рамках одногу обов’язку – виконання законних вимог та не перешкоджання законній діяльності контролюючих органів та їх посадових осіб. Уявляється, що даний обов’язок спричинює виокремлення ще однієї складової податкового обов’язку у широкому розумінні, яка поряд із обов’язками щодо податкового обліку, сплати податків і зборів, а також податкової звітності становить обов’язок із податкового контролю. Останній, відповідно, охоплює обов’язки платника податків закріплені у підпунктах 16.1.8, 16.1.9 та 16.1.13 пункту 16.1 статті 16 ПК України. При цьому, його необхідно відрізняти від обов’язку контролюючих органів щодо здійснення такого контролю, який становить складову їх компетенції з податкового контролю. Таким чином, зв'язок обов’язків платника податків із поняттям податкового обов’язку полягає у тому, що вони розкривають та деталізують його зміст. Багатоманітність таких обов’язків зумовлює ускладнення структури самого податкового обов’язку, що вимагає виокремлення у його складі декількох частин (податкового обліку, сплати податків, податкової звітності, податкового контролю). Не виключена можливість появи з часом обов’язків платника податків, які будуть потребувати виокремлення нових складових податкового обов’язку. На підставі цього, вбачається перспективним розгляд останнього як збірної категорії, яка вміщує в себе сукупність обов’язків платника податків.
Література: 1. Кучерявенко Н. П. Курс налогового права: в 2 т. / Н. П. Кучерявенко [под ред. Д. М. Щекина]. — М.: Статут, 2009 — . — Т. 1: Общая часть. — 2009. — 863 с. 2. Науково-практичний коментар до Податкового кодексу України: в 3 т. / кол. авторів [заг. редакція, М. Я. Азаров]. — К.: Міністерство фінансів України, 2010 — . — Т. 1. — 2010. — 448 с. 3. Податковий кодекс України: 02.12.2010 р., № 2755VІ // Голос України. — 2010. — № 229-230.
e-mail: 2448888@ukr.net
Ця робота ліцензується відповідно до Creative Commons Attribution 4.0 International License
Знайшли помилку? Виділіть помилковий текст і натисніть Ctrl + Enter
Ця робота ліцензується відповідно до Creative Commons Attribution 4.0 International License
Знайшли помилку? Виділіть помилковий текст і натисніть Ctrl + Enter
