Питанням наявності чи відсутності вини як суб’єктивної сторони податкового правопорушення присвячено чимало наукових праць. Дослідження інституту фінансової відповідальності як одного із видів юридичної відповідальності у сфері податкових правовідносин загалом та визначення вини як категорії податкового права, зокрема, залишається актуальним і сьогодні. А зважаючи на те, що сплата податків та зборів є обов’язком платника податків, питання презумпції невинуватості у податкових правопорушеннях є дещо дискусійним у теоретичному відношенні, оскільки для притягнення платника податків до відповідальності за правопорушення, передбачені чинним Податковим кодексом України, достатньо лише констатації факту вчинення самого порушення без необхідності встановлення форми вини.
Загальна теорія права визначає правопорушення як протиправне, соціально шкідливе, винне діяння деліктоздатної особи, вчинення якого тягне негативні наслідки – застосування державно-правового примусу у вигляді юридичної відповідальності певного виду та міри [1], до складу якого входять взаємопов’язані елементи такі як: об’єкт, об’єктивна сторона, суб’єкт і суб’єктивна сторона [1].
Згідно із статтею 109 Податкового кодексу України податковим правопорушення є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи [2], а за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються наступні види юридичної відповідальності: фінансова; адміністративна; кримінальна.
Тобто законодавець, виходячи зі змісту вищевказаної норми, не встановлює вину як елемент податкового правопорушення. Разом з цим, системний аналіз Податкового кодексу України свідчить про те, що деякі його норми все ж таки містять ознаки суб’єктивної сторони як необхідної складової податкового правопорушення, за яке настає фінансова відповідальність.
Так, відповідальність за порушення порядку реєстрації акцизних накладних та розрахунків коригування до таких акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних настає лише за наявності вини платника акцизного податку у відсутності реєстрації акцизної накладної в Єдиному реєстрі акцизних накладних/розрахунку коригування (пункт 120-2. 2 статті 120-2 Податкового кодексу України) [2]. Отже, цей склад виходить за межі поняття податкового правопорушення, закріпленого в п. 109.1 ст. 109 Податкового кодексу України, та відрізняється від інших порушень, закріплених у розділі 11 Податкового кодексу України, наявністю вини платника податків як обов’язкової умови притягнення до фінансової відповідальності.
Закріплення лише в окремому складі податкового правопорушення елементу вини без встановлення хоча б якихось загальних положень стосовно неї викликає низку запитань. Наприклад, Податковий кодекс України містить норму, згідно з якою платник податку на додану вартість несе відповідальність за порушення граничного строку реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (пункт 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України). Однак, на відміну від вищеописаного складу податкового правопорушення, зазначене не містить такого елементу як вина платника, тобто суб’єктивної сторони. Судова практика, що склалася з приводу оскарження штрафних санкцій за вказане правопорушення, свідчить, що відповідальність платника настає все ж таки лише за наявності його вини. Так, Верховний Суд дійшов правового висновку, що в процедурі внесення інформації (відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування) до Єдиного реєстру податкових накладних є дві окремі стадії: 1) надання платником податку на додану вартість податкової накладної (розрахунку коригування); 2) прийняття/неприйняття податкової накладної (розрахунку коригування) та внесення відомостей щодо неї (нього) безпосередньо до Єдиного реєстру податкових накладних. Перша із цих стадій залежить від платника податку на додану вартість і є результатом його дій, тоді як друга - це результат виконання роботи програмного забезпечення, що контролюється Державною фіскальною службою України , та/або безпосередніх дій її працівників, на яку (які) платник податку не має впливу. У цьому контексті, як зазначено найвищим судом у системі судоустрою України, встановлена нормою пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України відповідальність платника податку на додану вартість за порушення граничного строку реєстрації податкової накладної та /або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, у вигляді накладення штрафу може застосовуватися в разі якщо платник податку не надав (не надіслав) за допомогою за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис",«Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку податкову накладну (розрахунок коригування) до Державної фіскальної служби України у строк, встановлений цією статтею (постанова від 12 липня 2019 року у справі №0940/1600/18) [3]. Тобто, фактично мова йде про відповідальність лише за наявності вини платника податку на додану вартість. Однак, такого висновку можна дійти лише проаналізувавши судову практику. Відсутність в податковому законодавстві такого елементу як вина у означеному вище податковому правопорушенні призводить до податкових спорів та не відповідає принципу законності як складової верховенства права.
30 серпня 2019 року у Верховній Раді України зареєстровано Законопроект № 1210 «Про внесення змін до Податкового кодексу щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» [4]. Як зазначено у Пояснювальній записці до вказаного проекту, реформа фінансової відповідальності в сучасних умовах ведення бізнесу є необхідністю. І одним із ключових її напрямів визначено саме запровадження винної відповідальності платників податків [5].
У проекті пропонується визначити вину, як ознаку складу податкового правопорушення (п. 109.1 ст. 109 ПК у редакції проекту).
За проектом податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб прирівняних до нього), контролюючих органів, та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб’єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.
Однак, вказаним законопроектом презумпція невинуватості буде застосовуватись вибірково, оскільки відповідно до запропонованого нового пункту 109.3 ст. 109 Податкового кодексу України лише «у випадках, визначених пунктом 117.1 статті 117, пунктами 118.1, 118.2, 116.43 статті 118, пунктами 119.1,-119.2 статті 119, статтею 119-1, статтею 120, статтею 120-1, статтею 120-2, статтею 121, статтею 122, пунктом 123.1 статті 123, пунктом 124.1 статті 124, пунктом 125.1 статті 125 , статтею 126, пунктом 127.1 статті 127 цього Кодексу, особа несе фінансову відповідальність за вчинення податкового правопорушення незалежно від наявності вини», що також не буде сприяти принципу справедливості як однієї із основних засад права, виражену, зокрема, в рівному юридичному масштабі поведінки й у пропорційності юридичної відповідальності вчиненому правопорушенні [1].
Слід погодитися із висновком на проект Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві», що окремі приписи, що містяться у змінах до глави 11 Податкового кодексу України «Відповідальність» (на кшталт, «за умови наявності в її діянні… вини» (п. 112.1 оновленої ст. 112), «особа… мала можливість», «платник податків діяв не розумно, недобросовісно та без належної обачності» (п. 112.2 оновленої ст. 112), «мав можливість для дотримання правил та норм» (п. 112.7 оновленої ст. 112), «вчинення діяння при збігу тяжких особистих чи сімейних обставин» (пп. 1121.1.2 п. 1121.1 нової ст. 1121), «контролюючий орган може визнати обставинами, що пом’якшують відповідальність особи й інші обставини…» (п. 1121.2 нової ст. 1121)), викладені у спосіб, який наділяє посадових осіб контролюючих органів широкими дискреційними повноваженнями, що може мати корупційні ризики [6].
Не дивлячись на наявні неузгодженості в запропонованому законопроекті, питання, підняті в ньому, зокрема, щодо концепції вини як підстави для притягнення платників податків до фінансової відповідальності, є дуже важливим для відновлення справедливості у податкових відносинах, а ідея введення вини в склад податкового правопорушення є дуже актуальною та правильною.
Література:
1. Велика українська юридична енциклопедія: у 20 т. Х.: Право,2016. Т3: Загальна теорія права.2017.952 с.;
2. Податковий кодекс України.– Режим доступу : http://zakon.rada.gov.ua /laws/show/ 2755-17 (дата звернення 12.11.2019 р.) – Назва з екрану
3. Постанова Верховного Суду від 12.07.2019 у справі №0940/1600/18 [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://reyestr.court.gov.ua /Review/82996815 (дата звернення 12.11.2019 р.)
4. Проект Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» [Електронний ресурс]. – Режим доступу: https://w1.c1.rada.gov.ua/pls/zweb2/webproc4_1?pf3511=66520 (дата звернення 12.11.2019 р.)
5. Пояснювальна записка до проекту Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» [Електронний ресурс]. – Режим доступу: https://w1.c1. rada.gov.ua /pls/zweb2/webproc4_1?pf3511=66520 (дата звернення 12.11.2019 р.)
6. Висновок на проект Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» [Електронний ресурс]. – Режим доступу: https://w1.c1. rada.gov.ua/pls/zweb2/webproc4_1?pf3511=66520 (дата звернення 12.11.2019 р.)
|
Ця робота ліцензується відповідно до Creative Commons Attribution 4.0 International License
Знайшли помилку? Виділіть помилковий текст і натисніть Ctrl + Enter
